Какая налоговая реформа нужна Украине
30.01.2008
Игорь Белойван, Alt
Кабинет Министров, который сложил свои полномочия в конце 2007 года, выполнил достаточно большую подготовительную работу, направленную на реформирование налоговой системы Украины. Теперь перед новым Кабмином стоит вопрос доводить ли начатое дело до конца, предложить собственную редакцию изменений или вообще оставить все как есть на сегодняшний день. Последнее выглядит маловероятным. Неизбежность изменений оставляет лишь вопрос, насколько они будут кардинальными.
Понятно, что речь идет о Налоговом Кодексе, который рано или поздно будет проголосован Верховной Радой и подписан Президентом. Как известно предыдущий состав Кабмина разработал собственную редакцию Кодекса, провел его через все стадии утверждения в исполнительной власти и подал на рассмотрение Верховной Раде.
Предложенный Кабмином вариант Кодекса, по моему мнению, кардинально изменяет как саму систему налогообложения в Украине, так и ее философию.
Все началось с утверждения в феврале 2007 года Концепции реформирования налоговой системы Украины. Этот документ содержит в себе один ключевой параграф:
«принципиальным недостатком налогового законодательства является наличие экономически необоснованных расхождений относительно признания и оценки доходов и расходов для определения объекта налогообложения налогом на прибыль и налогом на добавленную стоимость и нормативно-правовой базой бухгалтерского учета в части расчета финансового результата, который делает невозможным составление декларации о прибыли предприятий по данным бухгалтерского учета».
Этот параграф является ключевым, потому что определяет концепцию, то есть направление, изменений в системе налогообложения. Он удивительным образом аккумулирует в себе сразу две проблемы, с которыми система налогообложения в Украине просуществовала последние 10 лет:
- Должны ли существовать расхождения (разницы) между налоговым и финансовым результатом; и
- Если да, то какие именно разницы.
Этот параграф написан таким образом, что как будто отменяются все разницы, и в результате украинские бухгалтера получают возможность составлять налоговую декларацию по данным бухгалтерского учета.
Очевидно, что авторы Концепции руководствовались скорее эмоциями, чем профессиональным подходом к делу. Более того, общий призыв к объединению бухгалтерского и налогового учета нашел очень много сторонников как на уровне ГНА Украины, так и среди практикующих бухгалтеров. Удивительным выглядит тот факт, что почти за 10-ти летнее существование ПСБУ и Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий» огромный пласт бухгалтерской профессии не успел заметить, что объединить бухгалтерский учет с налоговым невозможно.
Точнее это возможно, если отменить ПСБУ и в Инструкции по ведению бухгалтерского учета четко изложить корреспонденцию счетов, которую следует применять для отражения каждой определенной хозяйственной операции. Существование же любых других операций просто отбросить как невозможное. То есть вернуться во времени к реформе 1997 года. Но тогда нам не нужны ни Налоговый Кодекс, ни ПСБУ.
Это также возможно, если применять ставку налога к прибыли, которая определена в отчете о финансовых результатах, составленного в соответствии с требованиями ПСБУ. Но это разрушит конкурентную среду в виду превращения налогообложения в инструмент конкуренции. В результате, мы никогда не получим достоверную финансовую отчетность, потому что все решения менеджмента при ее составлении будут направлены исключительно на минимизацию налогообложения.
Расхождения между финансовым и налоговым результатом заложены концептуально и образуются разными целями, с которыми составляются налоговая декларация и финансовая отчетность:
| Налоговая декларация: |
Финансовая отчетность: |
| 1. отражает исключительно факты и события, которые состоялись; |
1. отражает как факты, которые состоялись, так и оценки будущих событий; |
| 2. всегда подтверждается документально; такие документы почти всегда выдаются (подтверждаются) третьей стороной; |
2. содержит как факты, которые подтверждены документально, так и субъективные оценки менеджмента; значительная часть документов генерируется в средине компании на базе оценок экспертов, консультантов и менеджмента; |
| 3. составляется с применением четко выписанных в законодательстве требований и правил, которые делают невозможным субъективный подход со стороны плательщиков налога при ее составлении; |
3. составляется с применением принципов бухгалтерского учета и стандартов финансовой отчетности; как принципы, так и стандарты, очерчивают лишь общие требования к раскрытию информации и оставляют много места для их субъективной трактовки; |
| 4. ставит всех плательщиков налога в равные условия путем применения единых налоговых требований и правил к одинаковым операциям с целью сохранения условий справедливой конкуренции на рынке. |
4. каждая компания применяет собственную учетную политику, которая не противоречит стандартам бухгалтерского учета, что в значительной степени влияет на ее финансовый результат. |
В качестве вывода можно отметить, что налоговая декларация – это результат применения четких правил к документально подтвержденным событиям. А отчет о финансовых результатах – это результат определения именно экономического результата деятельности бизнеса путем применения учетной политики, принципов бухгалтерского учета и требований стандартов. При составлении налоговой декларации мы всегда имеем дело с прошлым, поэтому по окончании отчетного периода изменить это прошлое уже невозможно.
При составлении же финансовой отчетности на финансовый результат влияет очень много событий, которые происходят после даты баланса. Кроме того, менеджмент часто изменяет свое отношение к событиям, которые существовали на дату баланса.
Другими словами: налоговая декларация всегда смотрит в прошлое, а финансовая отчетность – в будущее. Поэтому, между этими двумя отчетными системами не могут не существовать именно экономические расхождения. Насколько эти расхождения обоснованы полностью зависит от концепции и качества налогового законодательства.
Разницы между доходами и расходами в налоговой декларации и в отчете о финансовых результатах можно охарактеризовать лишь в общих чертах:
| |
Финансовая отчетность: |
Налогообложение: |
| Доходы |
Определяются методом начисления и признаются в учете в случае высокого уровня уверенности в их реализации (то есть получения в виде денежных средств). |
Разницы, которые возникают, имеют исключительно временный характер; ситуацию, когда доходы подлежат налогообложению, но так и не признаются доходами в финансовом учете ни в одном из периодов, трудно себе представить; в сущности, это означает облагать налогом те доходы, которые не существуют с экономической точки зрения. |
| Расходы |
Определяются методом начисления и признаются в учете в случае существования возможности их реализации (то есть уплаты денежными средствами). |
Разницы, которые возникают, имеют как временный, так и постоянный, характер;
постоянные разницы образуются в результате наложения ограничений (иногда частичных) на включение определенных расходов в налоговую декларацию;
временные разницы образуются в результате расхождений между четкими налоговыми правилами и учетной политикой плательщика налога. |
Общая мировая тенденция, и Украина здесь не исключение, сводится к применению более фискального подхода в налогообложении. Налоговое законодательство почти всех стран мира ускоряет признание доходов во времени и ограничивает расходы по сравнению с финансовой отчетностью. И делается это именно по экономическим причинам, т.е. чтобы увеличить базу налогообложения. Все правительства желают получить в казну побольше и как можно скорее.
Авторы Кодекса, кажется, понимают, что обойтись вообще без разниц не получится. Тем более, что уже в октябре 2007 года Кабинет Министров утверждает Стратегию применения международных стандартов финансовой отчетности в Украине, которая только углубляет экономические расхождения между налоговой декларацией и финансовой отчетностью.
Если оценивать Кодекс в целом, то можно сказать, что он решает одни проблемы, но рожает другие.
Действительно, текущая система налогообложения образует такие разницы между налоговым и финансовым учетом, которые трудно объяснить попытками государства расширить базу налогообложения. Они, скорее, просто запутывают бухгалтеров и налоговых инспекторов.
Кодекс следует поблагодарить за отмену специального порядка определения курсовых разниц и учета ценных бумаг, а также за установление линейного метода амортизации основных средств с определенными сроками полезной эксплуатации. Кроме того, капитальная прибыль (убыток) от реализации (списания) отдельных объектов предлагается определять по правилам финансового учета.
Отдельную благодарность авторам Кодекса следует вынести за отмену правила первого события, которое в прямом смысле разрушало бухгалтерский учет НДС и значительно усложняло составление декларации по налогу на прибыль. При чем в этом случае авторы Кодекса пошли именно на уменьшение базы налогообложения с точки зрения наполнения бюджета.
Но Кодекс в то же время закладывает новые и очень опасные тенденции, пытаясь разделять разницы между налоговым и финансовым результатом на «экономически обоснованные» и «экономически необоснованные»:
«если плательщик налога принимает решение об уценке/дооценке активов в соответствии с правилами бухгалтерского учета, то такая уценка/дооценка с целью налогообложения не изменяет балансовую стоимость активов и доходы или расходы такого плательщика налога, связанные с приобретением таких активов».
Когда авторы Кодекса пытаются каким то образом ограничить возможные разницы, они заводят себя в очень большую ловушку. Эти разницы невозможно ограничить, потому что невозможно ограничить влияние ПСБУ на отчетность конкретной компании. Более того, в задачу налогового законодательства не входит определение и характеристика разниц, которое оно создаёт в отношении финансовой отчётности. Налоговое законодательство должно быть скорее самодостаточным сводом правил, который не требует сверки с любыми другими системами учёта.
Попытки обозначить такие разницы приводят к явным проколам. Как быть, например, с признанием обязательств в виде обеспечений будущих расходов (убытков)? Такая операция не имеет отношения к уценке/дооценке активов, но я имею большие сомнения, что авторы Кодекса имели в виду включать такие расходы в состав валовых в периоде их признания в бухгалтерском учете.
Кодекс действительно отменяет несколько существенных ненужных разниц между налоговым и бухгалтерским учетом, но не в каком случае не объединяет их. В то же время он делает налоговое законодательство намного более субъективным, что является существенным недостатком.
Например, Кодекс позволяет применять с целью налогообложение ПСБУ 7 «Основные средства» при классификации расходов, связанных с последующей эксплуатацией основных средств. То есть, включать такие расходы в состав валовых в текущем периоде или амортизировать их в составе соответствующего объекта основных средств в будущих периодах зависит в соответствии с Кодексом от учетной политики плательщика налога, которую он применяет при составлении финансовой отчетности. Такая налоговая норма, в действительности, разрушает финансовую отчетность. Теперь плательщики налога будут читать в ПСБУ 7 замечательные слова о будущих экономических выгодах, увеличении полезности и так далее, но будут принимать совсем не экономически обоснованные решения.
Как вывод, следует отметить, что Кодекс в значительной степени облегчает жизнь практикующим бухгалтерам, но все еще содержит очень много субъективных положений и даже увеличивает их количество. Практика же развитых стран мира требует от налогового законодательства четкости и объективности, потому что субъективизм порождает коррупцию.
Налоговый результат не должен зависеть от применения терминов «хозяйственная деятельность» и «непроизводственные основные средства». Он также не может зависеть от учетной политики плательщика налога, потому что такой подход разрушает финансовую отчетность. Кодекс должен быть сборником четких и объективных правил, двойная трактовка которых невозможна. Но это уже тема другой интересной статьи.
Вернуться Комментарии на форуме (5)
